Dahilde İşleme İzin Belgesi Sahibi Mükelleflerin Teslimlerinde Kdviadetutarininhesaplanmasi

ÖZET

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ("3065 sayılı Kanun")'nun ihraç kaydıyla yapılan teslimleri düzenleyen 11/1-c maddesi gereğince hesaplanmış ancak tahsil edilmemiş katma değer vergisi ("KDV")nin iadesi talep edilebilmektedir. Ancak imalatçıların dahilde işleme izin belge ("DİİB")lerini kullanarak KDV ödenmeksizin temin ettiği girdiler ile vücuda getirdikleri ürünlerin ihraç kaydıyla tesliminde ise iade tutarı hesaplanırken bu belge kapsamındaki alımlarda ödenmeyen KDV'nin iade tutarını azaltıcı bir unsur olarak hesaplamaya dahil edilmesi gerekmektedir. Aynı şekilde DİİB belgesi sahibi mükelleflerin yurt dışına yapmış oldukları teslimler için talep ettikleri ihracat istisnasından kaynaklanan iade taleplerinde de aynı hususun gözetilmesi gerekmektedir.

Anahtar Kelimeler: Dahilde İşleme İzin Belgesi, DİİB, İhraç Kayıtlı Teslimler, İhracat, KDVK Geçici 17. Madde, KDVK 11/1-c, KDVK 11/1-a.

GİRİŞ

Ülkemizde KDV'nin uygulanmasında -özellikle Avrupa Birliği'ne uyum sürecinde- varış ülkesinde vergilendirme prensibi benimsenmiştir. Bu sebeple ihracat teslimleri sırasında KDV hesaplanmaması gerekeceğinden bazı vergi düzenlemelerinin de buna uygun olarak yapılması gerekli hâle gelmiştir.

Bu sebeple yurt dışına yapılan teslimler için firmaların yüklendikleri KDV'nin de iadesi düzenlenmiş olmakla beraber dahilde işleme rejimi uygulamasıyla yüklenilecek KDV'nin daha ortaya çıkmadan bertaraf edilmesi mümkün hâle getirilmiştir.

Ancak bu düzenlemeye rağmen de yine ihracatçıların (veya bunlara KDV'siz teslimlerde bulunanların) yüklenmiş oldukları KDV'nin bulunması tabiidir. Burada iade alınacak tutarın hesaplanmasında, yüklenilmiş ancak indirim yoluyla giderilememiş KDV dikkate alınacağından bu rejim kapsamında yararlanılan KDV'nin azaltıcı bir unsur olarak değerlendirilmesi gerekecektir.

I.DAHİLDE İŞLEME REJİMİ

Dahilde işleme rejimi, firmaların öngörülen süre zarfında işlendikten sonra ihraç edilmek şartıyla, ihraç ürünlerin üretiminde ihtiyaç duydukları malları, ithalatta alınması gereken her türlü vergiden muaf olarak ve ticaret politikası önlemlerine tabi olmaksızın, getirmelerine imkân sağlayan bir sistemdir.¹

Bu sistemin de varış ülkesi prensibi sebebiyle ihracatçıların yapmış olduğu teslimler sebebiyle hesaplamalarına engel olmaktadır. Bu sebeple yurt dışına yapılan KDV'den istisna teslimler sebebiyle harcanmış KDV'nin yüklenilmesi ile beraber bu rejim kapsamında da girdi maliyetleri düşürülerek ihracatın desteklenmesinin amaçlandığı anlaşılmaktadır.

2006/12 (İhracat) Sayılı Dahilde İşleme Rejimi Tebliği'nin 6. maddesinde dahilde işleme izin belgesi kapsamında üretilen malların önce ihraç edilebileceği ve ardından ithal edilebileceği ve 7. maddesinde söz konusu girdilerin yurt içinden de temin edilebileceği belirtilmiş olup, yapılan değişikliklerle hem yurt içinden hem yurt dışından yapılan alımların bu rejim kapsamında değerlendirildiği görülecektir.²

II. DİİB KAPSAMINDA TEMİN EDİLEN MALLAR İLE ÜRETİLEREK YAPILAN TESLİMLERDE İADE TUTARI

Bilindiği üzere, DİİB sahibi mükellefler tarafından ihraç kaydıyla ve mal ihracatı kapsamları ile teslimi yapılan malların üretiminde kullanılacak hammadde ve yardımcı malzemelerin "Dahilde İşleme İzin Belgesi" kapsamında yurt içi veya yurt dışından KDV ödenmeksizin temini mümkündür.

Ancak KDV iade talebine konu bir teslim için normal şartlar altında KDV ödenerek alınacak girdiler yerine DİİB kapsamında KDV'siz temin edilip kullanılması hâlinde, talep edilecek KDV iade tutarında kısıtlamalar ve değişiklikler olacağı tabiidir.

a) DİİB Kapsamında Temin Edilen Mallar İle Üretilerek Yapılan İhraç Kayıtlı Teslimlerde İade Tutarının Hesaplanma

KDV Genel Uygulama Tebliği'nin "IV/A-1.5. DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kaydıyla Tesliminde İade Edilecek KDV" başlıklı bölümünde,"DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim bedeli ile DİİB kapsamında aldığı girdilerin bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz. Dış ticaret sermaye şirketleri ile sektörel dış ticaret şirketlerine yapılan ihraç kaydıyla teslimlerde bu sınır uygulanmaz." ifadesine yer verilmektedir.

11 Seri No.lu KDV Genel Uygulama Tebliği ile 16 Şubat 2017 tarihinde yapılan değişiklikten önce DİİB sahibi mükelleflerin ihraç kayıtlı alacağı iade tutarı, ihraç kayıtlı yapılan teslim için hesaplanmış tahsil edilmemiş KDV tutarından, bu malların üretimi için DİİB kapsamında alınan girdiler için ödenmeyen KDV tutarı düşülerek hesaplanıyordu.

Ancak işbu Tebliğ ile yapılan değişiklikle, iade alınacak azami tutar ihraç kayıtlı teslim bedelinden DİİB kapsamında yapılan alımlara ilişkin bedel düşülerek bulunan tutara genel vergi oranı uygulanarak bulunan tutar olarak belirlenmiştir.

Yapılan bu değişiklikle beraber genel vergi oranına tabi ürünlere ilişkin iade taleplerinde DİİB kapsamında faydalanılan KDV kadar düşüş olurken, indirimli orana tabi ürünlerin iade taleplerinde ise iade taleplerine etkisi bu oranda olmayacaktır.

Dolayısıyla firmanın KDV'siz alımları var ise, ilgili dönem KDV beyannamesinin "İhraç Kaydıyla Teslimlere Ait Bildirim" başlığı altında yer alan "Yurt İçi ve Yurt Dışı KDV Ödenmeksizin Temin Edilen Mal Bedeli" satırına KDV'siz alımlara ilişkin tutarın eklenerek iade tutarının hesaplanması gerekmektedir.

Aşağıda bu konu ile ilgili farklı vergi oranlarına tabi ürünlerin teslimlerinde iade tutarının ne şekilde hesaplandığı uygulamalı örneklerle değerlendirilmiştir.

Örnek 1: Mükellef (Y) firması, (E) firmasına 1.400.000,00-TL değerinde ihraç kayıtlı olarak kumaş pantolon satmıştır. (E) firması kumaş pantolonları süresi içerisinde ihraç etmiştir.

Mükellef (Y), satmış olduğu bu kumaş pantolonlar için DİİB kapsamında 1.000.000,00-TL değerinde kumaş almış ve bunun için KDV ödememiştir. Ayrıca mükellef (Y)'nin hesaplanan KDV'si indirilecek KDV'sinden düşük olması nedeniyle ihraç kayıtlı teslimi için hesapladığı KDV'yi tecil edememiştir.

Bu doğrultuda KDV beyannamesinde yer alan satırların tutarsal değerleri ve KDV iadesi alınabilecek tutarın hesaplaması aşağıdaki gibi olacaktır.

Azami KDV İade Tutarı Hesaplaması

• İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli: 1.400.000,00-TL
• DİİB Kapsamında Alınan Girdilerin Bedeli: 1.000.000,00-TL
• Fark: 400.000,00-TL
• Genel Vergi Oranı: %20
• İade Alınabilecek KDV: 400.000,00*0,20 = 80.000,00-TL

KDV Beyannamesi Durumu 1

Aynı örnek doğrultusunda, mamulün %1 KDV oranına sahip olduğu durumlarda ise aşağıdaki tutarlar göze çarpmaktadır

KDV Beyannamesi Durumu 2

 Aynı örnek doğrultusunda, mamulün %20 KDV oranına sahip olduğu durumlarda ise aşağıdaki tutarlar göze çarpmaktadır.

KDV Beyannamesi Durumu 3

Görüleceği üzere ihraç kayıtlı teslim farklı KDV oranlarına tabi teslimlerde iade edilecek KDV tutarları değişiklik göstermektedir. Teslimin tabi olduğu KDV oranının artması ile DİİB kapsamında KDV'siz mal alımını sebebiyle iade tutarının azaldığı görülmektedir.

b) DİİB Kapsamında Temin Edilen Mallar ile Üretilerek Yapılan İhracat Kapsamındaki Teslimlerde İade Tutarının Hesaplanması

Bilindiği üzere, KDV Genel Uygulama Tebliği'nin (IV/A-1.1, 1.2 ve 1.3) numaralı bölümlerinde, iade hakkı doğuran işlemler için yüklenilen KDV'nin, öncelikle indirim konusu yapılması gerektiği ve indirim ile giderilemeyen bir miktarın kalması hâlinde kalan tutarın iade edilecek KDV tutarı olarak dikkate alınabileceği detaylıca belirtilmiştir.

Öte yandan iade hesabı yapılırken, genel gider ve ATİK alımları nedeniyle yüklenilen vergiler dahil edildiğinde bir vergilendirme döneminde iade edilecek KDV tutarının, o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin %20'sini aşmaması gerektiği belirtilmiştir.

İlgili husus ayrıca KDV Uygulama Genel Tebliği'nin "IV/A-1.5 DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kayıtlı Tesliminde İade Edilecek KDV" başlıklı bölümünde aşağıdaki şekilde ifade edilmiştir:

"Eşdeğer eşya uygulaması nedeniyle KDV ödeyerek satın aldığı girdileri kullanarak vücuda getirdiği ürünü ihraç eden ve bunun karşılığında da DİİB kapsamında KDV ödemeyerek söz konusu girdi veya eşdeğer eşyasını temin etme hakkı kazanan mükellefin KDV ödeyerek satın aldığı girdilere ilişkin KDV'yi, başlangıçta iade olarak talep etmesi mümkün değildir. İade edilecek KDV'nin hesabı, eşdeğer eşya uygulaması nedeniyle DİİB kapsamında KDV ödemeksizin girdi temininden sonra yapılır.

Bu durumda iade edilecek KDV tutarı, ihracat bedeli ile DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurt içi ve yurt dışından temin edilen girdilerin bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz.".

Yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, DİİB sahibi mükelleflerin mal ihracatı kapsamında KDV iade beyanı ve talebinde bulunmaları hâlinde, söz konusu KDV'nin ödemeden temin edilen girdilerin düşülmesi akabinde, kalan tutarın en fazla %20'si kadarının iade alınabileceği tabiidir.

Uygulamalı örnek ile açıklayacak olursak:

Örnek 2: Mükellef (A) firmasının, Mükellef (Z) firmasına 18.500.000,00-TL değerinde mal ihracatı teslimi olduğunu ve bu teslimler için kullandığı hammadde veya hazır ürünler içerisinden toplam 9.000.000,00-TL'lik kısmının DİİB kapsamında KDV ödemeden temin edildiğini ve yüklenilen KDV tutarının 1.475.000,00- TL olduğunu varsayalım.

Bu varsayımlardan yola çıkarak, "Azami KDV İade Tutarı" hesaplaması ve KDV beyannamesi üzerindeki durumunu aşağıdaki gibi görebiliriz.

Azami KDV İade Tutarı Hesaplaması

• İhracat Teslim ve Hizmet Tutarı: 18.500.000,00-TL
• DİİB ile KDV Ödenmeksizin Temin Edilen Tutar: 9.000.000,00-TL
• Fark: 9.500.000,00-TL
• Genel Vergi Oranı: %20
• Azami KDV İade Tutarı: 9.500.000,00*0,20 = 1.900.000,00-TL
• Yüklenilen KDV Tutarı: 1.475.000,00-TL

KDV Beyannamesi Durumu

SONUÇ

Yazımızdan anlaşılacağı üzere DİİB ile KDV'siz ürün temin edenlerin ihraç kayıtlı teslimlerinde alınacak iade tutarı bu teslimlerin tabi olduğu KDV oranına göre değişiklik göstermektedir.

Yine, Dahilde İşleme Rejimi kapsamında yapılan KDV'siz alımların dikkate alınmayıp, KDV iadesine konu talepler sırasında azami KDV iade tutarının yanlış hesaplanması ve iade tutarının fazla alınması sonucu tarhiyat ile karşı karşıya kalınması kaçınılmazdır. Bu sebeple doğru ve eksiksiz olarak bu tutarın hesaplanması akabinde iade taleplerinde bulunulması önem arz etmektedir.

Footnotes

1. A. Oğuz Demir, Nurşen Cengiz, "Dahilde İşleme Rejiminde Katma Değer Vergisi Geçici 17. Maddenin Önemi", https://vergiraporu.com.tr/upImage/org/2003-063 Dahilde_Isleme_Rejiminde_KDVnin_Gecici17_Maddesinin_Onemi.pdf (Erişim Tarihi 09.05.2024)

2. Mahmut Vural, Katma Değer Vergisi İade Rehberi, Hesap Uzmanları Derneği, Nisan 2008, s.560

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.