Unternehmer berechnen ihre Vorsteuerquote für aufzuteilende Vorsteuerbeträge häufig unter Anwendung eines Gesamtumsatzschlüssels, bei dem die zum Vorsteuerabzug berechtigten Umsätze ins Verhältnis mit den Gesamtumsätzen gesetzt werden. Das Bundesfinanzministerium hat in seinem neuen Schreiben vom 13. Februar 2024 klargestellt, dass dieser Schlüssel aus Sicht der Finanzverwaltung nur nachrangig gegenüber anderen Aufteilungsschlüsseln anzuwenden ist. Hieraus resultiert die Gefahr für Unternehmer, die einen solchen Schlüssel verwenden, dass das Finanzamt nachträglich einen anderen Aufteilungsschlüssel für präziser hält und entsprechende Vorsteuerkorrekturen vorzunehmen sind.
Rechtlicher Hintergrund
Der Vorsteuerabzug eines Unternehmers wird nur dann gewährt, wenn die Eingangsleistung einer Ausgangsleistung zugeordnet werden kann, die zum Vorsteuerabzug berechtigt. Häufig ist zwar eine Zuordnung der Eingangsleistung zum unternehmerischen Bereich, nicht aber direkt zu einer Ausgangsleistung möglich, beispielsweise bei dem Einkauf von Steuerberatungsleistungen. Für diese Fälle muss eine Vorsteuerquote gebildet werden, die die angefallenen Vorsteuerbeträge in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Teil aufteilt, wenn der Unternehmer sowohl Umsätze ausführt, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen.
Für die Bildung dieser Vorsteuerquote ist gesetzlich geregelt, dass der nicht abziehbare Teil der Vorsteuer im Wege einer sachgerechten Schätzung" ermittelt werden kann, wobei eine Ermittlung nach dem Verhältnis der Gesamtumsätze (sogenannter Gesamtumsatzschlüssel) nur zulässig ist, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.
Neben dem Gesamtumsatzschlüssel, der alle die zum Vorsteuerabzug berechtigten Umsätze mit den Gesamtumsätzen ins Verhältnis setzt, kommt für die Ermittlung der Vorsteuerquote insbesondere der objektbezogene Umsatzschlüssel und bei der Vermietung der Flächenschlüssel infrage. Der objektbezogene Umsatzschlüssel setzt die Umsätze eines konkreten Objekts ins Verhältnis. Bei der Ermittlung der Vorsteuerquote mittels eines Flächenschlüssels erfolgt eine Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen. Bei Gebäuden ergeben sich weitere Besonderheiten.
Wesentliche Aussagen des Schreibens vom 13. Februar 2024
In seinem Schreiben stellt das Bundesfinanzministerium klar, dass nach seiner Auffassung jeder andere Aufteilungsschlüssel vorrangig gegenüber dem Gesamtumsatzschlüssel anzuwenden ist, wenn er präzisere Ergebnisse liefert.
In diesem Zusammenhang gilt auch ein Umsatzschlüssel, der nicht auf die Gesamtumsätze, sondern auf bestimmte Objekte (objektbezogener Umsatzschlüssel) oder Geschäftsbereiche (beispielweise einer Abteilung) abzielt, als ein vorrangig anzuwendender Aufteilungsschlüssel.
Es wird allerdings erneut auf eine Vereinfachung für den Unternehmer hingewiesen. Wenn mehrere Aufteilungsschlüssel in Betracht kommen, die jeweils präziser sind als der Gesamtumsatzschlüssel, muss nicht zwingend der präziseste dieser Schlüssel angewendet werden. Insoweit besteht ein Wahlrecht des Unternehmers hinsichtlich des anzuwendenden Schlüssels (mit Ausnahme des Gesamtumsatzschlüssels), wobei das Finanzamt dazu berechtigt ist, zu prüfen, ob der verwendete Schlüssel sachgerecht ist.
Bei Gebäuden ergibt sich zudem die Besonderheit, dass nach Auffassung der Finanzverwaltung grundsätzlich der Flächenschlüssel jeder anderen denkbaren Aufteilungsmethoden (insbesondere dem objektbezogenen Umsatzschlüssel) vorzuziehen ist.
Im Ergebnis darf das Finanzamt einen anderen Aufteilungsschlüssel anwenden, wenn der Unternehmer den Gesamtumsatzschlüssel wählt und ein anderer Aufteilungsschlüssel sachgerecht und präziser ist.
In dem Schreiben wird darüber hinaus zu möglichen Vorsteuerkorrekturen Stellung genommen. In den Umsatzsteuer-Voranmeldungen des Unternehmers kann der Vorsteuerschlüssel des vorangegangenen Jahres angewendet werden. Ergibt sich eine Abweichung hinsichtlich der berechneten Quote, so kann diese Vorsteuerkorrektur im Rahmen der Umsatzsteuer-Jahreserklärung durchgeführt werden. Insbesondere bei Anwendung eines Gesamt- bzw. Umsatzschlüssels werden aufgrund von schwankenden Umsatzhöhen regelmäßig Vorsteuerkorrekturen in der Jahreserklärung notwendig sein.
Bei Anwendung des Gesamtumsatzschlüssels ist auf volle Prozentpunkte aufzurunden, bei allen anderen Aufteilungsschlüsseln ist lediglich auf die zweite Nachkommastelle aufzurunden.
Bewertung und Praxishinweise
Das Schreiben beinhaltet grundsätzliche keine Neuerungen oder Änderungen in der Auffassung der Finanzverwaltung. Allerdings werden die Vorgaben an den Unternehmer hinsichtlich der Verwendung eines Vorsteuerschlüssels weiter präzisiert.
Dies hat insbesondere Relevanz für Unternehmer, die derzeit den Gesamtumsatzschlüssel verwenden. In diesem Fall wird die Gefahr nun noch größer, dass das Finanzamt einen anderen Aufteilungsschlüssel für präziser hält, sodass entsprechende Vorsteuerkorrekturen vorzunehmen sind. Selbst ein Umsatzschlüssel, der sich auf bestimmte Objekte oder Geschäftsbereiche bezieht, ist nach Auffassung der Finanzverwaltung in diesem Zusammenhang präziser und folglich dem Gesamtumsatzschlüssel vorzuziehen. Dies erscheint vor dem Hintergrund einer möglichst konkreten Zuordnung zum jeweiligen Ausgangsumsatz auch nur konsequent.
Zur Klarstellung ist darauf hinzuweisen, dass der Gesamtumsatzschlüssel anwendbar ist, wenn kein präziserer Schlüssel (Teilumsatzschlüssel und Flächenschlüssel nicht sachgerecht) infrage kommt. In jedem Fall ist es ratsam, für den Fall einer Prüfung durch das Finanzamt möglichst umfangreiche Unterlagen bereitzuhalten, die zur Ermittlung der Vorsteuerquote verwendet wurden.
Bei Anwendung eines anderen Aufteilungsschlüssels ist die Gefahr einer nachträglichen Vorsteuerkorrektur wesentlich geringer. Da in diesem Fall nicht zwingend der präziseste Schlüssel verwendet werden muss, prüft das Finanzamt lediglich, ob der verwendete Schlüssel sachgerecht ist.
In der Praxis wird es oft schwierig sein, nachträglich einen anderen Aufteilungsschlüssel zu ermitteln und anzuwenden. Ob etwaige Vorsteuerkorrekturen zu Gunsten oder zu Ungunsten des Unternehmers erfolgen, ist vom Einzelfall abhängig.
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